คำฟ้องและคำให้การ
โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาตามแบบ ภ.ง.ด. 12 ที่ 41300010/1/102535 ลงวันที่ 26 กันยายน 2540 และเพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ตามแบบ ภ.ส. 7 ที่ ปท. 0004/2541 ฉบับลงวันที่ 4 พฤศจิกายน 2540
จำเลยทั้งห้าให้การว่า การประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ถูกต้องแล้ว ขอให้ยกฟ้อง
คำพิพากษาศาลล่าง
ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาตามแบบ ภ.ง.ด. 12 เลขที่ 41300010/1/102535 ฉบับลงวันที่ 26 กันยายน 2540 และเพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ตามแบบ ภ.ส. 7 เลขที่ ปท. 0004/2541 ฉบับลงวันที่ 4 พฤศจิกายน 2540 ให้จำเลยทั้งห้าร่วมกันใช้ค่าฤชาธรรมเนียมแทนโจทก์ โดยกำหนดค่าทนายความ 300 บาท
จำเลยทั้งห้าอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา
ศาลฎีกาวินิจฉัย
ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงฟังได้ว่า ก่อนสมรสโจทก์กู้ยืมเงินจากธนาคารกรุงไทย จำกัด และมีดอกเบี้ยเงินกู้ยืมที่ต้องชำระมากกว่าปีละ 10,000 บาท แต่มีสิทธิหักลดหย่อนดอกเบี้ยเงินกู้ยืมปีละ 10,000 บาท ปี 2535 โจทก์ได้สมรสและในการเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาปี 2539 ได้แยกยื่นรายการ (ภ.ง.ด. 91) ต่างหากจาก คู่สมรสและใช้สิทธิหักลดหย่อนดอกเบี้ยเงินกู้ยืมเพียงฝ่ายเดียวเป็นเงิน 10,000 บาท แต่เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยได้ปรับปรุงการหักลดหย่อนดอกเบี้ยเงินกู้ยืมของโจทก์เหลือเพียง 5,000 บาท แล้วประเมินให้โจทก์ชำระภาษีเพิ่มพร้อมเงินเพิ่มเป็นเงิน 326 บาท (ค่าภาษีที่ชำระขาดไป 295 บาท + เงินเพิ่ม 31 บาท)
โจทก์ได้อุทธรณ์การประเมินแล้ว แต่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ มีปัญหาวินิจฉัยมาสู่ศาลฎีกาตามอุทธรณ์ของจำเลยว่า โจทก์มีสิทธิหักลดหย่อนดอกเบี้ยเงินกู้ยืมเป็นจำนวนเท่าใด ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 57 ตรี หลักในการเก็บภาษีเงินได้จากสามีและภริยานั้น ถ้าสามีและภริยาอยู่ร่วมกันตลอดปีภาษีที่ล่วงมา กฎหมายถือเอาเงินได้พึงประเมินของภริยาเป็นเงินได้ของสามีโดยสามีมีหน้าที่และความรับผิดชอบในการยื่นรายการและเสียภาษี เว้นแต่จะเข้าข้อยกเว้น ดังบัญญัติไว้ในมาตรา 57 เบญจ ซึ่งบัญญัติว่า "มาตรา 57 เบญจ ถ้าภริยามีเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40 (1) ในปีภาษีที่ล่วงมาแล้ว ไม่ว่าจะมีเงินได้พึงประเมินอื่นด้วยหรือไม่
ภริยาจะแยกยื่นรายการและเสียภาษีต่างหากจากสามีเฉพาะส่วนที่เป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40 (1) โดยมิให้ถือว่าเป็นเงินได้ของสามีตามมาตรา 57 ตรี ก็ได้ ในกรณีที่ภริยาแยกยื่นรายการตามวรรคหนึ่ง ให้สามีและภริยาต่างฝ่ายต่างหักลดหย่อนได้ดังนี้ (6) สำหรับดอกเบี้ยเงินกู้ยืมตามมาตรา 47 (1) (ซ) กึ่งหนึ่ง" ซึ่งในกรณีนี้จึงจะถือว่าเงินได้ของภริยามิได้เป็นเงินได้ของสามีในการเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา เงินได้พึงประเมินที่ต้องนำมาเสียภาษีนี้ ประมวลรัษฎากร มาตรา 47 ยอมให้หักค่าลดหย่อนได้เพื่อบรรเทาภาระภาษี ส่วนวิธีการหักค่าลดหย่อนจะหักได้แค่ไหน เพียงใดและมีวิธีการอย่างไร กฎหมายได้จำแนกออกไปอีกเช่นว่าเป็นคนโสด หรือมี
คู่สมรส หรือเป็นเงินได้ประเภทใด แยกยื่นรายการและเสียภาษีต่างหากหรือไม่ เป็นต้น ข้อเท็จจริงในคดีนี้แม้โจทก์จะเคยเสียภาษีมาในฐานะคนโสด แต่ภายหลังมีภริยาและต้องเสียภาษีในฐานะมี คู่สมรสมิใช่ในฐานะคนโสดอีกต่อไป ทั้งภริยาของโจทก์นั้นมีเงินได้ซึ่งเป็นเงินได้ตามมาตรา 40 (1) ได้แยกยื่นรายการและเสียภาษีต่างหากจากโจทก์จึงไม่ถือว่าเงินได้ของภริยาโจทก์นั้นเป็นเงินได้ของโจทก์ด้วยตามมาตรา 57 เบญจ โจทก์และภริยาจึงต่างฝ่ายต่างมีสิทธิหักค่าลดหย่อนสำหรับดอกเบี้ยเงินกู้ยืมตามมาตรา 47 (1) (ซ) กึ่งหนึ่ง ตามบทบัญญัติของมาตรา 57 เบญจ (6) ที่กล่าวมา ส่วนจำนวนดอกเบี้ยเงินกู้ยืมตามมาตรา 47 (1) (ซ) นั้น ประมวลรัษฎากรให้หักค่าลดหย่อนได้ตามที่จ่ายจริงแต่ไม่เกิน 10,000 บาท แต่วิธีการหักต้องเป็นไปตามหลักเกณฑ์และวิธีการที่อธิบดีกรมสรรพากรกำหนดโดยอนุมัติรัฐมนตรีและประกาศในราชกิจจานุเบกษา
หลักเกณฑ์ดังกล่าวได้แก่ประกาศฉบับที่ 24 ลงวันที่ 12 มิถุนายน 2529 ข้อ 1 (8) ความว่า "ข้อ 1 การหักลดหย่อนสำหรับดอกเบี้ยเงินกู้ยืมตามจำนวนที่จ่ายจริงแต่ไม่เกิน 10,000 บาท ตามมาตรา 47 (1) (ซ) แห่งประมวลรัษฎากร ให้หักค่าลดหย่อนได้ตามหลักเกณฑ์ดังต่อไปนี้? (8) กรณีผู้มีเงินได้ซึ่งมีสิทธิหักลดหย่อนอยู่ก่อนแล้ว ต่อมาได้สมรสกันให้ยังคงหักลดหย่อนได้ดังนี้ (ก) ถ้าความเป็นสามีภริยามิได้มีอยู่ตลอดปีภาษีที่ขอหักลดหย่อน ให้ต่างฝ่ายต่างหักลดหย่อนได้ตามจำนวนที่จ่ายจริง แต่ไม่เกิน 10,000 บาท (ข) ถ้าความเป็นสามีภริยาได้มีอยู่ตลอดปีภาษีที่ขอหักลดหย่อนให้หักลดหย่อนได้รวมกันตามจำนวนที่จ่ายจริง แต่ไม่เกิน 10,000 บาท
กรณีผู้มีเงินได้ซึ่งมีสิทธิหักลดหย่อนอยู่ก่อนแล้วตามวรรคหนึ่ง ได้แก่ สามีหรือภริยาฝ่ายใดฝ่ายหนึ่ง แต่เพียงฝ่ายเดียว ให้ยังคงหักลดหย่อนได้ตามจำนวนที่จ่ายจริงแต่ไม่เกิน 10,000 บาท?" กรณีของโจทก์ต้องพิจารณาตามบทบัญญัติในวรรคสองของ (8) เพราะโจทก์เพียงฝ่ายเดียวเป็นผู้มีสิทธิหัก ค่าลดหย่อนอยู่ก่อนสมรส ปัญหาว่า จะหักค่าลดหย่อนได้เต็มจำนวนที่จ่ายจริงแต่ไม่เกิน 10,000 บาท หรือจะหักได้เพียงกึ่งหนึ่งของจำนวนที่จ่ายจริงแต่ไม่เกิน 10,000 บาท ปรากฏว่าโจทก์มีดอกเบี้ยเงินกู้ยืมที่จ่ายจริงเกิน 10,000 บาท จึงมีปัญหาว่าจะหักค่าลดหย่อนได้เพียง 10,000 บาท หรือเพียง 5,000 บาท เห็นว่า ประกาศของอธิบดีกรมสรรพากรที่กล่าวมาต้องอยู่ภายใต้บังคับของมาตรา 57 เบญจ (6) ซึ่งให้สิทธิภริยาหักค่าลดหย่อนสำหรับดอกเบี้ยเงินกู้ยืมตามมาตรา 47 (1) (ซ)
กึ่งหนึ่ง ในการเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาประจำปี 2539 ภริยาโจทก์เป็นผู้มีเงินได้ตามมาตรา 40 (1) และได้แยกยื่นรายการเพื่อเสียภาษีต่างหากจากโจทก์ มิใช่กรณีที่ถือว่าเงินได้ของภริยาเป็นเงินได้ของสามี ภริยาโจทก์จึงมีสิทธิหัก ค่าลดหย่อนสำหรับดอกเบี้ยเงินกู้ยืมกึ่งหนึ่ง คือ 5,000 บาท แม้หากในการยื่นรายการเพื่อเสียภาษีภริยาของโจทก์มิได้หักค่าลดหย่อนส่วนนี้ไว้ ทำให้ต้องเสียภาษีเกินไป ก็มีสิทธิขอคืนได้และกรมสรรพากรก็ที่มีหน้าที่ต้องคืนให้ โจทก์จึงมีสิทธิหักลดหย่อนดอกเบี้ยเงินกู้ยืมได้เพียง 5,000 บาท หากแปลข้อความในประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีเงินได้ (ฉบับที่ 24 ) ข้อ 1 (8) วรรคสอง ว่าโจทก์มีสิทธิหักค่าลดหย่อนสำหรับดอกเบี้ยเงินกู้ยืมได้ 10,000 บาท
เพราะเป็นสิทธิที่โจทก์มีอยู่ก่อนแล้วก่อนสมรสดังศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัย จะมิกลายเป็นว่ายอมให้โจทก์และภริยาหักค่าลดหย่อนรวมกันแล้วได้เกิน 10,000 บาทหรือ เพราะสิทธิหักค่าลดหย่อนของภริยายังมีอยู่กึ่งหนึ่ง อาจมีปัญหา น่าฉงนว่าความในวรรคสองของข้อ 1 (8) จะมีที่ใช้ในกรณีใด คำตอบก็คืออาจมีที่ใช้ได้ในกรณีเช่น (1) ภริยาไม่มีเงินได้ หรือ (2) ภริยามีเงินได้ที่ไม่ใช่เงินได้ตามมาตรา 40 (1) ซึ่งต้องถือว่าเงินได้ของภริยาเป็นเงินได้ของสามีตามมาตรา 57 ตรี เมื่อสามีเป็นผู้ยื่นแบบเสียภาษีโดยรวมเงินได้ของภริยาด้วย หรือ (3) ภริยามีเงินได้ตามมาตรา 40 (1) แต่ไม่แยกยื่นแบบเสียภาษีและไม่แยกคำนวณโดยให้รวมเป็นเงินได้ของสามีตามมาตรา 57 ตรี เป็นต้น ทั้ง 3 กรณีดังกล่าว สามีย่อมมีสิทธิหักค่าลดหย่อนดอกเบี้ยเงินกู้ยืมได้ตามที่จ่ายจริงแต่ไม่เกิน 10,000 บาท
ศาลฎีกาเห็นว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบแล้ว
ผลคำพิพากษา
พิพากษากลับ ให้ยกฟ้อง ค่าฤชาธรรมเนียมชั้นอุทธรณ์เป็นพับ.
