คำฟ้องและคำให้การ
โจทก์ฟ้องว่า จำเลยประเมินเรียกเก็บภาษีการค้า ภาษีบำรุงเทศบาล เงินเพิ่ม และเบี้ยปรับจากการขายยางรถยนต์ของโจทก์โดยไม่ถูกต้องตามกฎหมาย ขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีการค้าและพิพากษาว่าโจทก์ไม่ต้องเสียภาษีการค้า เงินเพิ่ม เบี้ยปรับ และภาษีบำรุงเทศบาล ตามแบบแจ้งการประเมินหากศาลเห็นว่าการประเมินถูกต้อง ก็ขอให้งดหรือลดเงินเพิ่มและเบี้ยปรับ
จำเลยให้การว่า การประเมินเรียกเก็บภาษีการค้าของจำเลยถูกต้องชอบด้วยกฎหมายแล้ว โจทก์จงใจหลีกเลี่ยงภาษีอากรต่าง ๆ ตลอดมาการงดหรือลดเงินและเบี้ยปรับเป็นอำนาจของเจ้าพนักงานประเมินและคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เท่านั้น ศาลชั้นต้นวินิจฉัยว่า ใบลดหนี้ประเภทค่าชดเชยความชำรุดบกพร่องของยาง ประเภทประกันราคายาง ประเภทส่วนลดเมื่อซื้อมาก สามประเภทนี้โจทก์นำจำนวนเงินในใบลดหนี้ไปหักจากรายรับก่อนเสียภาษีการค้าไม่ได้ส่วนใบลดหนี้ประเภทปรับปรุงรายการบัญชีไม่ใช่รายรับของโจทก์ที่จะต้องนำไปคำนวณเพื่อเสียภาษี การประเมินของเจ้าพนักงานในส่วนนี้ไม่ชอบด้วยกฎหมายเกี่ยวกับเงินเพิ่มศาลไม่มีอำนาจงดหรือลด แต่มีอำนาจงดหรือลดเบี้ยปรับ โจทก์มิได้มีเจตนาหลีกเลี่ยง พิพากษาให้เพิกถอนการประเมินและให้ทำการประเมินใหม่โดยนำจำนวนเงินตามใบลดหนี้ในประเภทปรับปรุงรายการบัญชีมาคำนวณเป็นรายรับ กับให้ลดเบี้ยปรับลงคงเรียกเก็บร้อยละ ๓๐ ของเบี้ยปรับตามกฎหมาย โจทก์และจำเลยอุทธรณ์
คำพิพากษาศาลล่าง
ศาลอุทธรณ์พิพากษายืน โจทก์และจำเลยฎีกา
ศาลฎีกาวินิจฉัย
ศาลฎีกาวินิจฉัยว่า โจทก์เป็นผู้ประกอบการค้าตามบัญชีอัตราภาษีการค้าประเภทการค้าที่ ๑ การขายของมีหน้าที่เสียภาษีการค้าจากรายรับของทุกเดือนภาษี ตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๗๘ ส่วนรายรับนั้นมาตรา ๗๙ ให้หมายความว่า เงิน ทรัพย์สิน ค่าตอบแทนหรือประโยชน์ใด ๆ อันมีมูลค่าที่ได้รับหรือพึงได้รับไม่ว่าในหรือนอกราชอาณาจักร เนื่องจากการประกอบการค้า และตามมาตรา ๗๙ จัตวา (๓) การคำนวณรายรับการค้าประเภทการขายของ ให้คำนวณราคาสินค้าเป็นรายรับในเดือนภาษีที่มีการขายเสร็จเด็ดขาด ไม่ว่าจะได้รับชำระเงินหรือราคาแล้วหรือไม่ก็ตาม ในปัญหาแรกใบลดหนี้ประเภทค่าชดเชยความชำรุดบกพร่องของยาง ข้อเท็จจริงฟังได้ว่า ในกรณียางที่ลูกค้าซื้อไปเกิดชำรุดผิดปกติอันเนื่องมาจากความผิดพลาดของการผลิตยาง
เมื่อลูกค้านำยางมาคืนโจทก์ โจทก์จะจ่ายยางเส้นใหม่ให้ลูกค้า โดยคิดค่าความชำรุดเสียหายของยางเส้นแรกเป็นส่วนลดหักออกจากราคายางเส้นใหม่ โดยวิธีหักค่าชำรุดเสียหายออกจากราคายางเสียใหม่ในใบเสร็จรับเงิน หรือออกใบกำกับสินค้ายางเส้นใหม่เต็มราคาไว้ก่อน แล้วออกใบลดหนี้ค่าชำรุดเสียหายในภายหลัง โจทก์ถือว่าราคายางเส้นใหม่ คือยอดเงินราคายางที่หักค่าชำรุดเสียในภายหลัง โจทก์ถือว่าราคายางเส้นใหม่ คือยอดเงินราคายางที่หักค่าชำรุดเสียหายออกแล้ว
ศาลฎีกาเห็นว่า โจทก์ขายยางเส้นใหม่เสร็จเด็ดขาดเต็มราคาหรือตามราคาปกติ ราคายางเต็มจำนวนเป็นรายรับที่โจทก์จะต้องนำมาคำนวณเพื่อเสียภาษีการค้า ส่วนเงินค่าชำรุดเสียหายของยางเส้นแรกที่โจทก์จะต้องหักเป็นค่าชดเชยให้แก่ลูกค้า เป็นรายจ่ายเกี่ยวกับยางเส้นแรกโดยตรงมิใช่การลดราคาเส้นหลัง โจทก์จะนำค่าชดเชยความชำรุดบกพร่องของยางเส้นแรกมาหักออกจากราคายางเส้นหลังไม่ว่าจะโดยวิธีใด ๆ ก็ตาม ย่อมไม่ถูกต้อง รายจ่ายของโจทก์แม้จะหักออกจากรายรับในการเสียภาษีการค้าไม่ได้ แต่ก็อาจนำไปคำนวณกำไรสุทธิในการเสียภาษีเงินได้ของโจทก์ได้ดังที่จำเลยให้การไว้ จะว่าการเรียกเก็บภาษีการค้าเงินประเภทนี้ไม่เป็นธรรมต่อโจทก์หาได้ไม่ที่เจ้าพนักงานประเมินนำเงินตามใบลดหนี้ประเภทค่าชดเชยความชำรุดบกพร่องของยางมาคำนวณเป็นรายรับถูกต้องด้วยกฎหมายแล้ว
เรื่องใบลดหนี้ประเภทประกันราคายาง คดีได้ความว่า เมื่อลูกค้าซื้อยางจากโจทก์เป็นเงินเชื่อ โจทก์เสียภาษีการค้าสำหรับราคายางไปแล้ว ต่อมาหากโจทก์ประกาศลดราคายาง และลูกค้ายังมียางเหลืออยู่ในสต๊อก โจทก์ตกลงชดเชยราคายางให้แก่ลูกค้าโจทก์จะหักเงินจำนวนนี้ออกจารายรับของโจทก์ในเดือนที่โจทก์ออกใบลดหนี้
ศาลฎีกาเห็นว่าโจทก์ขายยางแก่ลูกค้าในราคาที่แน่นอน โดยโจทก์นำราคายางไปคำนวณเพื่อเสียภาษีการค้าอันเป็นการแสดงว่าโจทก์ขายยางแก่ลูกค้าเสร็จเด็ดขาดไปแล้ว การที่โจทก์ประกาศผลราคายางในภายหลัง และชดเชยราคายางแก่ลูกค้า ย่อมเป็นค่าใช้จ่ายหรือรายจ่ายของโจทก์ โจทก์ไม่มีสิทธิหักตามใบลดหนี้ประเภทนี้ออกจากรายรับ เพราะไม่มีกฎหมายบัญญัติให้หักค่าใช้จ่ายออกจากรายรับก่อนเสียภาษีการค้า ที่เจ้าพนักงานประเมินนำเงินตามใบลดหนี้ประเภทประกันราคายางมาคำนวณเป็นรายรับถูกต้องชอบด้วยกฎหมายเช่นกัน เกี่ยวกับใบลดหนี้ประเภทส่วนลดเมื่อซื้อมาก ข้อเท็จจริงฟังได้ว่าในกรณีที่ลูกค้าซื้อยางโจทก์ถึงจำนวนที่กำหนดภายในระยะเวลาหนึ่ง โจทก์จะคิดราคายางลดลงกว่าปกติ โดยออกใบลดหนี้ประเภทนี้ การเสียภาษีการค้าโจทก์ปฏิบัติเช่นเดียวกับการเสียภาษีในกรณีประกันราคายาง และนำใบลดหนี้ไปหักออกจากรายรับในเดือนที่ออกใบลดหนี้ โดยถือว่าราคายางเท่ากับราคาตามใบกำกับสินค้าหักด้วยใบลดหนี้
ศาลฎีกาเห็นว่า โจทก์ขายยางแก่ลูกค้าเสร็จเด็ดขาดไปแล้วตามราคาในใบกำกับสินค้า โจทก์จึงต้องเสียภาษีการค้าจากรายรับราคายาง การที่โจทก์ลดราคายางที่ขายไปแล้วลงภายหลังเพื่อตอบแทนแก่ลูกค้า แม้จะมีข้อตกลงไว้เช่นั้นก็ตาม การให้ค่าตอบแทนในลักษณะเช่นนี้เป็นค่าใช้จ่ายของโจทก์ โจทก์จะนำเงินตามใบลดหนี้ประเภทส่วนลดเมื่อซื้อมากมาคำนวณเป็นรายรับจึงถูกต้องชอบด้วยกฎหมาย ส่วนฎีกาของจำเลยในปัญหาใบลดหนี้ประเภทปรับปรุงบัญชี โดยออกใบลดหนี้เพื่อยกเลิกหรือแก้ไขใบกำกับสินค้าที่ลงรายการหรือจำนวนเงินผิดพลาดและลงบัญชีผิดพลาดตามไปด้วยนั้น ในปัญหาข้อนี้ข้อเท็จจริงฟังได้ว่า โจทก์ออกใบลดหนี้ ยกเลิกใบกำกับสินค้า เพราะผิดพลาดไม่ตรงกับความจริงซึ่งเท่ากับไม่มีการขายสินค้าตามใบกำกับสินค้านั้น
จะถือว่าเป็นรายรับเนื่องจากขายสินค้าไม่ได้ที่เจ้าพนักงานประเมินนำเงินตามใบลดหนี้ดังกล่าวมาคำนวณเป็นรายรับย่อมได้ถูกต้อง ส่วนใบลดหนี้โดยทั่วไปเกี่ยวกับการปรับปรุงราคาในใบกำกับสินค้าให้ถูกต้องนั้น โจทก์นำสืบว่าโจทก์ตั้งเป้าหมายในการจำหน่ายยางและแต่ละเดือนไว้เมื่อใกล้จะสิ้นเดือนหากยังขายยางไม่ได้ตามเป้าหมายตัวแทนโจทก์จะเสนอขายยางแก่ลูกค้าในราคาต่ำกว่าปกติเป็นกรณีพิเศษ แต่ฝ่ายบัญชีของโจทก์ไม่ทราบ จึงออกใบกำกับสินค้าไปตามราคาปกติ เมื่อลูกค้าทักท้วงมาฝ่ายบัญชีจะออกใบลดหนี้เพื่อปรับปรุงรายการทางบัญชีให้ตรงตามราคาที่ขายจริง โจทก์หักเงินตามใบลดหนี้ออกจากธนาคารตามใบกำกับสินค้าเป็นรายรับเพื่อเสียภาษีการค้า ในเรื่องนี้จำเลยมิได้นำสืบโต้เถียงเป็นอย่างอื่น
ต้องรับฟังดังที่โจทก์นำสืบจำเลยก็ยอมรับว่าใบลดหนี้ที่เป็นการแก้ไขราคาที่ออกผิดในใบกำกับสินค้าเพื่อให้บัญชีถูกต้องด้วย จำเลยยอมให้หัก สาลฎีกาเห็นว่าที่โจทก์ออกใบลดหนี้ประเภทนี้ก็เพื่อให้ราคาที่ขายถูกต้องตรงตามความเป็นจริง เงินตามใบลดหนี้มิใช่รายรับที่เจ้าพนักงานประเมินนำเงินตามใบลดหนี้เกี่ยวกับการปรับปรุงราคาในใบกำกับสินค้าให้ถูกต้อง มาคำนวณเป็นรายรับย่อมไม่ถูกต้อง
จำเลยฎีกาข้อสุดท้ายว่า ศาลไม่มีอำนาจลดเบี้ยปรับ และไม่สมควรลดเบี้ยปรับให้โจทก์
ศาลฎีกาเห็นว่าประมวลรัษฎากร มาตรา ๘๙ วรรคท้าย บัญญัติว่า "เบี้ยปรับตามมาตรานี้ อาจงดหรือลดลงได้ตามระเบียบที่อธิบดีกำหนดโดยอนุมัติรัฐมนตรี" และตามคำสั่งกรมสรรพากรที่ ๔๙๑๘/๒๕๐๙ สั่งวันที่ ๓ พฤษภาคม ๒๕๐๙ ซึ่งใช้บังคับในขณะที่พิพาทคดีนี้ ข้อ ๑ มีข้อความว่า "การงดหรือลดเบี้ยปรับภาษีการค้าตามระเบียบนี้ ให้งดหรือลดได้เฉพาะกรณีที่เจ้าพนักงานประเมินเห็นว่า ผู้ประกอบการค้าไม่มีเจตนาหลีกเลี่ยงภาษีการค้า" ตามข้อเท็จจริงโจทก์เสียภาษีการค้าจากรายรับของเดือนภาษีไปแล้ว แม้แต่มาโจทก์รับคืนยางที่ชำรุดแล้วจ่ายยางเส้นใหม่ให้ หรือลดราคายางที่ค้างสต๊อกของลูกค้าที่ซื้อไปด้วยเงินเชื่อหรือลดราคายางให้แก่ลูกค้าที่ซื้อยางจำนวนมากก็ดี
หาเกี่ยวกับรายรับของเดือนภาษีต่อมาไม่การที่โจทก์ทำใบลดหนี้ในกรณีดังกล่าวแล้วนำมาหักจากรายรับของเดือนภาษีต่อมา จึงส่อเจตนาหลีกเลี่ยงภาษีการค้า ดังนั้น ที่เจ้าพนักงานประเมินและคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ไม่ลดเบี้ยปรับให้โจทก์ จึงชอบด้วยระเบียบดังกล่าวแล้ว ที่ศาลอุทธรณ์ลดเบี้ยปรับให้แก่โจทก์ ศาลฎีกาไม่เห็นพ้องด้วย
ผลคำพิพากษา
พิพากษาแก้เป็นว่า ไม่ลดเบี้ยปรับภาษีการค้าที่ประเมินใหม่
