เนื้อความคำพิพากษา
เมื่อสินค้าคงเหลือเป็นสินค้าเสื่อมราคาและมีราคาตลาดเพียงร้อยละ 15 ของราคาทุน การตีราคาสินค้าคงเหลือในวันสุดท้ายของรอบระยะเวลาบัญชีตามราคาตลาดซึ่งต่ำกว่าราคาทุนในการเสียภาษีเงินได้นิติบุคคล จึงเป็นไปตามเงื่อนไขของประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ทวิ (6)จำเลยที่ 1 และที่ 2 อุทธรณ์คัดค้าน คำพิพากษาศาลภาษีอากรกลาง ลงวันที่ 1 เดือนพฤศจิกายน พุทธศักราช 2534โจทก์ฟ้องและแก้ไขคำฟ้องว่า โจทก์ได้ประกอบกิจการค้าโดยเป็นตัวแทนจำหน่ายรถยนต์โตโยต้า อะไหล่ อุปกรณ์รวมทั้งการซ่อมบำรุง มาตั้งแต่ปี 2517 เนื่องจากรถยนต์โตโยต้าได้มีการเปลี่ยนรูปแบบทุก ๆ ปี ฉะนั้นอะไหล่หรืออุปกรณ์รถยนต์โตโยต้าที่ซื้อมาเกินกว่า 3 ปี และถ้ายังคงค้างอยู่ในสต๊อกจึงเป็นอะไหล่หรืออุปกรณ์ที่ล้าสมัยจะมีลูกค้ามาซื้อเพียงจำนวนเล็กน้อย
สำหรับอุปกรณ์และอะไหล่ที่ใช้ได้กับรถยนต์โตโยต้าทุกรุ่น เช่น อุปกรณ์ไฟฟ้า หรือยางผสม ซึ่งเก็บไว้นานในอากาศร้อนก็เสื่อมคุณภาพทั้งทำให้เกิดสนิมซึ่งจะขายได้ในราคาต่ำและบางครั้งก็ขายไม่ได้ ยิ่งกว่านั้นอะไหล่และอุปกรณ์รถยนต์โตโยต้ามีรหัสหมายเลขประจำว่า ใช้รถโตโยต้ารุ่นใดรหัสดังกล่าวบางครั้งก็ลบเลือน บางครั้งทางบริษัทโตโยต้าก็เปลี่ยนรหัสหมายเลขฉะนั้นเมื่อลูกค้ามาซื้ออะไหล่หรืออุปกรณ์ โจทก์ก็ไม่สามารถจะขายให้ลูกค้าได้ จึงทำให้อะไหล่และอุปกรณ์ดังกล่าวอยู่ในสต๊อกโดยไม่ได้ขายให้แก่ผู้ใด ในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2528 โจทก์จึงได้ตีราคาสินค้าอะไหล่และเครื่องอุปกรณ์รถยนต์โตโยต้าซึ่งมีอายุการซื้อมากกว่า 3 ปีแล้ว โดยคำนวณตามราคาทุนหรือราคาตลาดแล้ว แต่อย่างใดจะน้อยกว่านั้นซึ่งเป็นการคำนวณอย่างถูกตามหลักการบัญชี และอำนาจของกฎหมายอันทำให้สินค้ามีมูลค่าต่ำกว่ามูลค่าเดิมเป็นเงิน 1,746,858.80 บาท และโจทก์ถือเอามูลค่าของอะไหล่ และอุปกรณ์ของบริษัทโตโยต้ามอเตอร์ประเทศไทย
จำกัด ซึ่งซื้อมาเกินกว่า 3 ปี หลังจากหักจากมูลค่าที่ลดลงนี้เป็นราคาสินค้าคงเหลือสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2528โจทก์ได้รับหนังสือจากเจ้าพนักงานประเมินแจ้งให้โจทก์เสียภาษีเงินได้นิติบุคคล เบี้ยปรับและเงินเพิ่มสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2528 เป็นเงินทั้งสิ้น 1,611,510 บาท ภายใน 30 วันโดยอ้างเหตุผลว่าการตีราคาสินค้าคงเหลือประเภทอะไหล่รถยนต์คงเหลือปลายงวดลดลงต่ำกว่าราคาทุนจำนวน 1,746,858.80 บาทเป็น ผลให้โจทก์มีกำไรสุทธิที่ต้องเสียภาษีตามการปรับปรุงคิดเป็นเงิน 696,117.03 บาท เมื่อรวมเบี้ยปรับและเงินเพิ่มแล้วเป็นเงินทั้งสิ้น 1,611,510.91 บาท โจทก์เห็นว่าไม่ถูกต้องจึงอุทธรณ์ต่อจำเลยที่ 2 ที่ 3 และที่ 4 คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์และมีหนังสือขอให้มาสำรวจสินค้าพิพาทเพื่อประกอบการตีราคาจำเลยที่ 2 ที่ 3 และที่ 4 ไม่ยอมมา แต่ได้วินิจฉัยอุทธรณ์ของโจทก์ให้ลดเบี้ยปรับลงเป็นเงิน 348,058.51 บาท
คงเรียกเก็บเป็นเงินภาษีและเบี้ยปรับเงินเพิ่มทั้งสิ้น 1,263,452 บาทโดยอ้างเหตุผลว่า โจทก์ปฏิบัติผิดกฎหมายโดยรู้เท่าไม่ถึงการณ์และเข้าใจผิดในกฎหมาย โจทก์เห็นว่าคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ไม่ถูกต้อง ขอให้ศาลเพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ระหว่างพิจารณาโจทก์ยื่นคำบอกกล่าวขอถอนฟ้องจำเลยที่ 3และที่ 4 ศาลภาษีอากรกลางอนุญาตจำเลยที่ 1 และที่ 2 ให้การว่า การประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้ว เพราะจากการตรวจสอบปรากฏว่ามูลค่าของอะไหล่รถยนต์คงเหลือปลายงวดที่โจทก์นำมาคำนวณเสียภาษีไว้ไม่ถูกต้อง กล่าวคือตามบัญชีหลักฐานของโจทก์ปรากฏว่า มีสินค้าอะไหล่คงเหลือปลายงวดมีมูลค่า 5,021,435 บาท แต่โจทก์นำมาคำนวณเสียภาษีโดยระบุว่ามีอะไหล่คงเหลือปลายงวดเพียง 3,274,576.20 บาท
ต่ำไป1,746,858.80 บาท เจ้าพนักงานประเมินจึงปรับปรุงรายได้ของโจทก์และคำนวณภาษีใหม่ ผลทำให้โจทก์มีกำไรสุทธิที่ต้องเสียภาษีรวมทั้งเบี้ยปรับและเงินเพิ่มเป็นเงินทั้งสิ้น 1,611,510.91 บาทต่อมาคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เห็นว่า การประเมินชอบแล้วแต่โจทก์ไม่มีเจตนาหลีกเลี่ยงภาษีอากรจึงลดเบี้ยปรับให้ร้อยละ 50 คงเรียกเก็บภาษีเงินได้นิติบุคคลเบี้ยปรับและเงินเพิ่มรวม 1,263,452 บาท การตีราคาสินค้าคงเหลือลดลงของโจทก์ไม่ถูกต้องและไม่มีอำนาจตามกฎหมาย เพราะสินค้าพิพาทยังคงเป็นกรรมสิทธิ์ของโจทก์ โจทก์ยังไม่ได้จำหน่ายและนำออกใช้สินค้าดังกล่าวจึงมิใช่สินค้าเสื่อมสภาพ เสื่อมราคาหรือล้าสมัยไม่มีอัตรากำหนดกฎหมายว่าสินค้าดังกล่าวจะต้องเสื่อมสภาพล้าสมัยและเสื่อมราคาลงเป็นมูลค้าเท่าใด
การที่โจทก์กำหนดเหมาเอาเองว่า สินค้าดังกล่าวจะต้องจำหน่ายได้ในราคาต่ำกว่ามูลค่าเดิม เป็นเงิน 1,746,858.80 บาท จึงไม่ถูกต้อง ทั้งไม่ปรากฏว่าสินค้าของโจทก์ซื้อมาเกิน 3 ปี ดังที่โจทก์อ้างหรือไม่ หากเป็นสินค้ารุ่นเก่าอาจหายากและราคาแพง โจทก์จะต้องคงมูลค่าสินค้าอยู่ในบัญชีในแต่ละรอบระยะเวลาบัญชีตามที่ได้ถือปฏิบัติมาเช่นทุกปี และหากมีการจำหน่ายไปต่ำกว่าราคาทุนของสินค้าจริงก็มีผลเป็นการ ขาดทุนจากการขายสินค้าในแต่ละรอบระยะเวลาบัญชีซึ่งต้องเป็นไปตามข้อเท็จจริง ขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้วพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมิน และคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ให้จำเลยที่ 1 และที่ 2 ร่วมกันชำระค่าฤชาธรรมเนียมโดยกำหนดค่าทนายความ 10,000 บาท
แทนโจทก์ด้วยจำเลยที่ 1 และที่ 2 อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรตรวจสำนวนประชุมปรึกษาแล้วข้อเท็จจริงฟังได้ยุติว่า โจทก์จดทะเบียนเป็นนิติบุคคลเมื่อปี 2517โดยจำหน่ายรถยนต์โตโยต้า อะไหล่ และรับซ่อมรถยนต์ด้วยเดิมโจทก์ได้ตีราคาสินค้าคงเหลือในวันสุดท้ายของรอบระยะเวลาบัญชีตามราคาทุนเรื่อยมาทุกปี จนเมื่อปี 2528 โจทก์ได้ตีราคาสินค้าคงเหลือที่ซื้อมาเกิน 3 ปี ให้ต่ำกว่าทุนโดยใช้เกณฑ์ร้อยละ 15 ของราคาทุน ทำให้สินค้าคงเหลือมีมูลค่าต่ำกว่ามูลค่าเดิม 1,746,858.80 บาท โจทก์ได้ยื่นเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลประจำปีภาษี 2528 ต่อมาโจทก์ได้รับหนังสือจากพนักงานประเมินแจ้งให้นำภาษีเงินได้นิติบุคคลพร้อมเบี้ยปรับและเงินเพิ่มรวม 1,611,510 บาท
ไปชำระภายใน 30 วัน โดยอ้างว่าโจทก์ตีราคาสินค้าคงเหลือปลายงวดต่ำกว่าราคาทุนเป็นเงิน 1,746,858.80บาท โจทก์ได้อุทธรณ์การประเมิน ต่อมาคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ให้ลดเบี้ยปรับลงเป็นเงิน 348,088.51 บาท โดยเหตุผลว่าโจทก์ปฏิบัติผิดกฎหมายโดยรู้เท่าไม่ถึงการณ์คงเรียกเก็บภาษีเพิ่มเงินเพิ่มภาษีและเบี้ยปรับเพียง 1,263,452 บาท โจทก์ยังไม่เห็นด้วยจึงได้ฟ้องเป็นคดีนี้อ้างว่าโจทก์ได้คำนวณราคาสินค้าคงเหลือในวันสุดท้ายของรอบระยะเวลาบัญชีปี 2528 ตามราคาตลาด ในการคำนวณกำไรสุทธิตามเงื่อนไขในกฎหมายโดยลดราคาสินค้าคงเหลือร้อยละ 15 ของราคาทุน จำเลยทั้งสองต่อสู้ว่าโจทก์ลดราคาสินค้าคงเหลือต่ำลงกว่ามูลค่าเดิม 1,746,858.80 บาท จึงได้ปรับปรุงยอดกำไรสุทธิใหม่แล้วแจ้งประเมินให้โจทก์เสียภาษีตามฟ้องปัญหาจึงมีว่า
โจทก์ได้คำนวณราคาสินค้าคงเหลือตามราคาตลาดซึ่งน้อยกว่าราคาทุนหรือไม่ เห็นว่า โจทก์มีนายสวิง สรรพาณิชย์ ผู้สอบบัญชีของโจทก์ เป็นพยานเบิกความว่านายสวิงเริ่มสอบบัญชีของโจทก์เมื่อปี 2528 ต่อจากผู้สอบบัญชีคนเก่าสอบถามแล้ว ปรากฏว่าก่อนหน้านี้โจทก์คำนวณราคาสินค้าคงเหลือตามราคาทุนตลอดมา นายสวิงเห็นว่าไม่ถูกต้อง การคำนวณราคาสินค้าคงเหลือจะต้องคำนวณตามราคาทุนหรือราคาตลาดแล้วแต่อย่างใดจะน้อยกว่า จึงแจ้งให้โจทก์ตรวจสอบราคาตลาดของสินค้าคงเหลือ แล้วโจทก์ได้คำนวณกำไรสุทธิโดยถือเอาราคาสินค้าคงเหลือตามราคาตลาดซึ่งน้อยกว่าราคาทุนในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2528 และได้ความจาก นางทองรวย จึงตระกูล หุ้นส่วนผู้จัดการโจทก์ นางสาววนิดา
ติงประเสริฐสิน ผู้จัดการฝ่ายอะไหล่ของโจทก์ กับนางสาวดวงใจ ไตรบัญญัติกุล พนักงานของโจทก์อีกว่า เมื่อโจทก์ได้รับแจ้งจากนายสวิงดังกล่าวแล้วได้โทรศัพท์สอบถามไปยังบริษัทโตโยต้ามอเตอร์ประเทศไทย จำกัด ถึงราคาอะไหล่ค้างสต๊อกโจทก์ได้รับแจ้งว่าอะไหล่ค้างสต๊อกจะมีราคาเหลือเพียงร้อยละ 15 ของราคาทุน โจทก์จึงได้ตรวจสอบอะไหล่ที่เหลือโดยแบ่งออกเป็น 2 จำพวก คืออะไหล่ที่เหลือไม่เกิน 3 ปี จะคำนวณในราคาทุน และอะไหล่ที่เหลือเกิน 3 ปี ซึ่งเป็นอะไหล่ตกรุ่น เสื่อมคุณภาพ ชำรุด หรืออะไหล่ตกค้าง ขายไม่ออก อะไหล่ที่มีอายุเกิน 3 ปีนี้ โจทก์ได้ออกรายการแยกเป็นบัญชีไว้ปรากฏตามเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 26-71 ซึ่งเป็นสินค้าคงเหลือที่พิพาทนี้หลังจากถูก
พนักงานประเมินเรียกตรวจสอบไต่สวนการคำนวณราคาสินค้าพิพาท โจทก์จึงได้ขอให้บริษัทโตโยต้ามอเตอร์ประเทศไทย จำกัดทำหนังสือแจ้งราคาสินค้าค้างสต๊อกดังกล่าว ซึ่งโจทก์ก็ได้รับแจ้งมา ดังปรากฏตามเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 7 จะเห็นได้ว่า อะไหล่ซึ่งเป็นสินค้าคงเหลือเกิน 3 ปี นางสาววนิดากับนางสาวดวงใจยืนยันว่าเป็นผู้แยกประเภทและทำรายการตามเอกสารหมาย จ.1แผ่นที่ 26-71 ออกมาเอง ซึ่งจำนวนอะไหล่คงเหลือนี้จำเลยมิได้โต้แย้งคัดค้าน ทั้งนางสาววนิดากับนางสาวดวงใจก็ยืนยันว่าเป็นอะไหล่ที่เก็บไว้เกิน 3 ปี บางชนิดก็ตกรุ่นขายไม่ออกบางชนิดชำรุดเสื่อมคุณภาพ หลังจากเจ้าพนักงานประเมินโต้แย้งการคำนวณราคาสินค้าพิพาทของโจทก์ โจทก์ก็ได้มีหนังสือขอให้ฝ่ายจำเลยส่งเจ้าหน้าที่ไปตรวจสอบสินค้าพิพาท ซึ่งขณะนั้นยังค้างอยู่ในสต๊อก แต่ฝ่ายจำเลยก็ไม่ยอมไป
หากไปอย่างน้อยก็อาจตรวจจำนวนและหมายเลขอะไหล่ว่าตรงกับรายการในเอกสาร จ.1 แผ่นที่ 26-71 ที่โจทก์ทำไว้หรือไม่ มีร่องรอยของความชำรุดตามที่โจทก์อ้างหรือไม่ เมื่อโจทก์มีพยานเบิกความยืนยันว่า สินค้าพิพาทเสื่อมราคาและจำเลยไม่มีพยานมาสืบหักล้างจึงน่าเชื่อว่าสินค้าพิพาทมีราคาตลาดน้อยกว่าราคาทุนในวันสุดท้ายของรอบระยะเวลาบัญชีปี 2528 และโจทก์มีนายสุนทร วรเดชวิเศษไกรรองผู้จัดการฝ่ายอะไหล่ของบริษัทโตโยต้ามอเตอร์ประเทศไทย จำกัดเป็นพยานสนับสนุนอีกว่า ทางบริษัทเคยให้คำปรึกษาเรื่องราคาอะไหล่ ที่ตกค้างแก่โจทก์จริง โดยแจ้งว่าจะเหลือราคาเพียงร้อยละ 15 ของราคาทุน ต่อมาโจทก์ขอให้บริษัทแจ้งราคาดังกล่าวเป็นหนังสือ นายสุนทรจึงทำหนังสือตามเอกสารหมาย
จ.1 แผ่นที่ 7แจ้งให้โจทก์ทราบ ราคาสินค้าตกค้างนี้เป็นราคาที่บริษัทเคยรับซื้อ คืนจากตัวแทนจำเลยเป็นการกำหนดราคาจากวิธีคำนวณตาม วิชาสถิติ การจำหน่าย จึงมิใช่หลักเกณฑ์ที่โจทก์กำหนดเองดังที่จำเลยอ้าง แม้โจทก์จะสอบราคาไปที่บริษัทโตโยต้ามอเตอร์ประเทศไทย จำกัด แห่งเดียว แต่บริษัทดังกล่าวย่อมทราบวิธีกำหนดราคาสินค้าตกค้างดี เพราะจำหน่ายมานานมีตัวแทนจำหน่ายทั่วประเทศ ส่วนที่โจทก์ขายสินค้าพิพาทให้แก่อู่สุขุมวิท 47 ในเวลาต่อมาในราคาเพียง 252,879 บาทต่ำกว่าที่บริษัทโตโยต้ามอเตอร์ประเทศไทย จำกัด ที่ตีราคาเหลือร้อยละ 15 ของราคาทุนเป็นเงิน 308,269 บาท นั้นเหตุที่โจทก์ไม่นำไปขายให้แก่บริษัทโตโยต้ามอเตอร์ประเทศไทย
จำกัดซึ่งให้ราคาสูงกว่าเพราะโจทก์เพิ่งขายให้แก่อู่สุขุมวิท 47เมื่อปี 2532 ซึ่งในตอนนั้นบริษัทโตโยต้ามอเตอร์ประเทศไทย จำกัดไม่มีนโยบายรับซื้อคืนแล้วแม้ราคาจะเหลือเพียงร้อยละ 15 ก็ตามซึ่งกลับทำให้เห็นว่าราคาสินค้าพิพาทเหลือไม่เกินร้อยละ 15คดีฟังได้ว่าสินค้าพิพาทมีราคาตลาดตามที่โจทก์นำสืบ ซึ่งน้อยกว่าราคาทุนต้องตามเงื่อนไขในประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ทวิ (6)การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จึงมิชอบ อุทธรณ์ของจำเลยทั้งสองฟังไม่ขึ้นพิพากษายืน ให้จำเลยที่ 1 และที่ 2 ร่วมกันใช้ค่าทนายความในชั้นอุทธรณ์เป็นเงิน 2,000 บาท แทนโจทก์
