คำพิพากษาศาลล่าง
ศาลชั้นต้นพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมิน และให้เพิกถอนคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ศาลอุทธรณ์พิพากษายืน
ศาลฎีกาวินิจฉัย
จำเลยทั้งสี่ฎีกาศาลฎีกาวินิจฉัยข้อกฎหมายว่า "ข้อเท็จจริงฟังได้ว่า โจทก์เป็นเจ้าของร้านจำหน่ายรองเท้าและกระเป๋าถือสตรีที่ทำด้วยหนังสัตว์โดยใช้ชื่อร้านว่า ศรีเจริญ และได้จดทะเบียนพาณิชย์ตามแบบ ท.พ.4ไว้ต่อสำนักงานกลางทะเบียนพาณิชย์ อำเภอพระนคร กรุงเทพมหานครแล้วเมื่อวันที่ 31 กรกฎาคม 2499 ปรากฏตามใบแทนเอกสารหมาย จ.1ต่อมาปลายปี พ.ศ. 2521 ร้านนี้ของโจทก์จึงได้เลิกกิจการไป ก่อนเลิกโจทก์ประกอบธุรกิจขายรองเท้าโดยสั่งซื้อจากโรงงานภายในประเทศและสั่งจากนอกประเทศมาขาย สำหรับสินค้ารองเท้าภายในประเทศ โจทก์สั่งตามตัวอย่างที่พนักงานขายเสนอจากโรงงาน บางครั้งก็เอาแบบรองเท้าของต่างประเทศสั่งโรงงานภายในประเทศผลิตตามแบบ โดยมีข้อตกลงว่า ให้สงวนแบบที่สั่งผลิต
กำหนดวัตถุที่ใช้ผลิต และรองเท้าชายที่โจทก์สั่งโรงงานผลิตใช้ชื่อยี่ห้อว่า วิลสัน รองเท้าหญิงใช้ชื่อยี่ห้อว่า วีก้า โดยทางโรงงานจะประทับตราชื่อมาเสร็จ และโรงงานจะจำหน่ายรองเท้าที่โจทก์สั่งผลิตขึ้นตามแบบและใช้ชื่อยี่ห้อดังกล่าวให้แก่ผู้อื่นไม่ได้นอกจากจำหน่ายให้แก่ร้านของโจทก์ร้านเดียว โจทก์ได้ทำการเสียภาษีการค้าและภาษีเงินได้จากการประกอบธุรกิจการค้าจำหน่ายรองเท้า กระเป๋าถือสตรีให้แก่กรมสรรพากรนั้นตลอดมา จนเมื่อปี พ.ศ. 2521 เจ้าพนักงานประเมินภาษีของกรมสรรพากรจำเลยที่ 1 ได้มีหมายเรียกโจทก์ไปพบเพื่อชี้แจงเกี่ยวกับการตรวจสอบไต่สวนของเจ้าพนักงานเพื่อประเมินภาษีการค้า และภาษีเงินได้จากการประกอบธุรกิจการค้าของโจทก์ดังกล่าว
ดังปรากฏตามเอกสารหมาย ล.2 หลังจากที่นายวัฒนา ยลพานิชกุล ผู้รับมอบอำนาจจากโจทก์ไปให้คำชี้แจงเกี่ยวกับรายรับอันถือว่าเป็นรายได้ที่จะใช้เป็นหลักเกณฑ์ในการคำนวณภาษีการค้า เสียภาษีเงินได้ต่อเจ้าพนักงานกรมสรรพากร จำเลยที่ 1 ดังปรากฏรายละเอียดตามเอกสารหมาย ล.3, ล.4 แล้ว เจ้าพนักงานประเมินจึงได้แจ้งการประเมินให้โจทก์ทราบเพื่อเสียภาษีการค้า และภาษีเงินได้เมื่อวันที่ 14 พฤษจิกายน2522 โดยภาษีการค้า สำหรับเดือนมกราคม - สิงหาคม 2521 ตามแบบ ภ.ค.8ที่ 1047/3/03892 ลงวันที่ 14 พฤศจิกายน 2522 เป็นจำนวนเงิน 8,182 บาท 47 สตางค์ พร้อมทั้งเงินเพิ่มตามมาตรา 89 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากร ตามเอกสารหมาย ล.23 และแจ้งแบบการประเมินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาปี
พ.ศ. 2521 ตามแบบ ภ.ง.ด.11 ที่ 1047/1/18337 ลงวันที่ 14 พฤศจิกายน2522 ให้โจทก์จ่ายภาษีเงินได้และเงินเพิ่มอีกเป็นจำนวนเงิน 160,308 บาท19 สตางค์ รวมเงินภาษีการค้าและภาษีเงินได้ที่กรมสรรพากรจำเลยที่ 1สั่งให้โจทก์จ่ายตามที่เจ้าพนักงานประเมินไว้ดังกล่าว เป็นจำนวนเงินทั้งสิ้น 168,490 บาท 66 สตางค์ พร้อมทั้งเงินเพิ่ม เบี้ยปรับ ฯลฯ ตามประมวลรัษฎากร ไปชำระ ณ ที่ว่าการเขตพระนคร กรุงเทพมหานครภายในกำหนด 30 วัน โจทก์เห็นว่า การประเมินภาษีของเจ้าพนักงานประเมินยังไม่ถูกต้องชอบด้วยกฎหมาย และการที่เจ้าพนักงานประเมินภาษีให้เหตุผลว่า โจทก์เป็นผู้ผลิตรองเท้าขายตามประมวลรัษฎากรหมวด 4 ภาษีการค้า ส่วน 1 ข้อความทั่วไป มาตรา 77 นั้นก็เป็นการไม่ถูกต้องเพราะโจทก์เป็นแต่เพียงผู้สั่งรองเท้า
กระเป๋าถือสตรีมาจำหน่ายในร้านของโจทก์ โจทก์ไม่ได้เป็นผู้ผลิตรองเท้าตามนัยที่บัญญัติไว้ในประมวลรัษฎากร ดังกล่าว ไม่ชอบที่โจทก์จะต้องเสียภาษีการค้าในฐานะเป็นผู้ผลิต โจทก์จึงได้ยื่นอุทธรณ์คัดค้านคำสั่งการประเมินของจำเลยที่ 1แต่ปรากฏว่า จำเลยที่ 2 ที่ 3 และที่ 4 ซึ่งเป็นคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ของจำเลยที่ 1 ได้ให้ความเห็นว่า การประเมินของเจ้าพนักงานเป็นการถูกต้องชอบแล้วมีคำสั่งให้ยกอุทธรณ์การประเมินภาษีของโจทก์ปรากฏตามเอกสารหมาย ล.24 โจทก์จึงนำคดีมาฟ้องจำเลยทั้งสี่ขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีและคำสั่งยกอุทธรณ์การประเมินภาษีดังกล่าวพิเคราะห์แล้ว
ที่จำเลยทั้งสี่ฎีกาว่า โจทก์ไม่มีสิทธินำสืบถึงการว่าจ้างให้โรงงานภายในประเทศผลิตรองเท้าให้โจทก์ตามรูปแบบและใช้ยี่ห้อรองเท้าตามที่โจทก์เป็นผู้กำหนดขึ้น โดยทางโรงงานเป็นผู้เสียภาษีการค้าในฐานะเป็นผู้ผลิตไปแล้วได้ เพราะโจทก์ไม่ได้กล่าวบรรยายไว้ในคำฟ้องเป็นการนำสืบนอกเหนือไปจากคำฟ้องของโจทก์ นั้น เห็นว่า คดีนี้โจทก์ฟ้องขอให้ศาลพิพากษาเพิกถอนการประเมินภาษีของเจ้าพนักงานประเมินที่ให้โจทก์เสียภาษีตามฟ้องในฐานะเป็นผู้ผลิต แต่โจทก์อ้างว่าโจทก์ไม่ได้เป็นผู้ผลิตตามที่บัญญัติไว้ในประมวลรัษฎากร มาตรา 77ไม่มีหน้าที่ต้องเสียภาษีตามการประเมินภาษีของเจ้าพนักงานประเมินในชั้นชี้สองสถานศาลชั้นต้นก็ได้กำหนดเป็นประเด็นนำสืบไว้ว่า
โจทก์เป็นผู้ประกอบการค้าในฐานะผู้ผลิตตามมาตรา 77 แห่งประมวลรัษฎากรหรือไม่ ด้วยเหตุนี้โจทก์จึงมีสิทธิที่จะนำสืบถึงข้อเท็จจริงอันเป็นข้อรายละเอียดดังกล่าวเพื่อแสดงให้เห็นว่าโจทก์ไม่ได้อยู่ในฐานะเป็นผู้ผลิตนั้นได้ โดยโจทก์ไม่จำเป็นต้องกล่าวไว้ในคำฟ้อง การนำสืบของโจทก์จึงไม่ถือว่าเป็นการนอกเหนือไปจากคำฟ้องดังที่จำเลยทั้งสี่ฎีกานั้นแต่อย่างใดจำเลยทั้งสี่ฎีกาต่อมาอีกว่า ที่โจทก์สั่งให้โรงงานภายในประเทศผลิตรองเท้าตามรูปแบบและใช้ชื่อตามที่โจทก์เป็นผู้กำหนดขึ้นโดยเฉพาะและสั่งห้ามมิให้ทางโรงงานขายรองเท้าให้แก่ผู้อื่นเว้นแต่ขายให้แก่ร้านของโจทก์เพียงร้านเดียว การกระทำของโจทก์ดังกล่าวจึงถือได้ว่าโจทก์เป็นผู้ว่าจ้างให้ทางโรงงานเป็นผู้ทำของ โจทก์จึงอยู่ในฐานะเป็นผู้ผลิตสินค้าตามกฎหมายประมวลรัษฎากร การแจ้งประเมินภาษีของเจ้าพนักงานประเมินให้โจทก์เสียภาษีตามฟ้องจึงเป็นการชอบด้วยกฎหมายแล้ว
พิเคราะห์แล้วเห็นว่า แม้โจทก์จะได้มีข้อตกลงกับโรงงานผู้ผลิตรองเท้าให้แก่ร้านโจทก์ดังกล่าว ก็เป็นแต่เพียงการกำหนดวิธีการผลิตเพื่อนโยบายทางการค้าของโจทก์ เป็นการคุ้มครองประโยชน์ในทางการค้าของโจทก์ซึ่งเป็นผู้รับซื้อสินค้ามาจำหน่ายในร้าน ประกอบกับข้อเท็จจริงยังได้ความว่าโจทก์เป็นแต่เพียงผู้ค้าประกอบพาณิชยกิจ ขาย รองเท้าหนัง ฯลฯ ตามที่โจทก์ได้จดทะเบียนพาณิชย์ ไว้ตามเอกสารหมาย จ.1 สำหรับรองเท้าที่โจทก์นำมาจำหน่ายในร้านค้าของโจทก์ โจทก์ได้สั่งซื้อจากต่างประเทศบ้าง และสั่งให้โรงงานภายในประเทศทำการผลิตขึ้นให้แก่ร้านโจทก์บ้างและเมื่อสั่งทำแล้วก็จะได้มีการตกลงราคากับโรงงานกันเป็นคู่ ๆ ไป โดยทางฝ่ายโรงงานเป็นผู้เสียภาษีการค้าในฐานะเป็นผู้ผลิต
ดังนี้ นิติสัมพันธ์ระหว่างโจทก์กับโรงงานผู้ผลิตรองเท้า ดังกล่าว จึงเป็นเรื่องการซื้อขายสินค้ากันตามธรรมดาไม่ใช่เรื่องที่คู่กรณีมีเจตนาที่จะว่าจ้างหรือรับจ้างทำของอันจะถือว่าโจทก์อยู่ในฐานะเป็นผู้ผลิตรองเท้าดังความเห็น ของเจ้าพนักงานประเมินภาษีนั้นไม่ เทียบตามนัยคำพิพากษาฎีกาที่ 265/2521 ระหว่างบริษัทรองเท้าบาจาแห่งประเทศไทย จำกัด โจทก์ กรมสรรพากร ที่ 1 กับพวก จำเลย"
ผลคำพิพากษา
พิพากษายืน ค่าฤชาธรรมเนียมชั้นฎีกาให้เป็นพับ
